שינוי הגדרת מקום תושבותו של יחיד

לקוחות, חברים ועמיתים יקרים,

משרד האוצר פרסם אתמול (2 ביולי 2025) תזכיר חוק שעניינו שינוי הגדרת מקום תושבותו של יחיד. כיום, קביעת תושבות מתבצעת באמצעות מבחן איכותי הכולל בחינת קשרים משפחתיים, כלכליים וחברתיים של הנישום ("מבחן מרכז החיים"), לצד חזקות הניתנות לסתירה המבוססות על מספר ימי השהייה בישראל.

לאור המורכבות והחיכוכים הרבים שיוצרת החקיקה הנוכחית, בהצעה החדשה מוצע לקבוע מספר חזקות חלוטות לתושבות ואי תושבות, המתבססות על ימי השהייה של היחיד ובני משפחתו בישראל.  במקרים בהם החזקות החלוטות אינן מתקיימות (מקרי הביניים), ימשיך לחול מבחן מרכז החיים על פי הדין הקיים.

חשוב לציין כי החזקות החלוטות המוצעות כפופות לאמנות למניעת כפל מס וכי יחיד עדיין יוכל לטעון כי הוא נחשב לתושב מדינת אמנה בהתאם לאמנה הרלוונטית למניעת כפל מס.

תזכיר החוק פורסם על ידי משרד האוצר הוא כפוף לאישור הממשלה ולאחר מכן צריך לעבור את הליך החקיקה בכנסת.

להלן יובאו עיקרי השינויים המוצעים:

1. חזקה חלוטה לתושבות ישראלית

תושב ישראל ייחשב מי שיתקיים בו אחד או יותר מאלה (זאת אף אם לא התקיימו תנאי מבחן מרכז החיים) –

1) אם שהה בישראל 75 ימים או יותר בשנת המס, וסך כל תקופת שהייתו בישראל באחת מתקופות שלוש השנים, היא לפחות 183 "ימי שהייה משוקללים".

"תקופת שלוש השנים" –

• • שנת המס ושתי שנות המס לפניה;
  • שנת המס, השנה שלפניה והשנה שאחריה;
  • שנת המס, ושתי שנות המס שאחריה;

"ימי שהייה משוקללים" – שיטת חישוב שמעניקה משקל שונה לימי שהייה לפי קרבתם או ריחוקם משנת המס הנבחנת:

• • כל יום בשנת המס = יום מלא;
  • כל יום בשנה שלפני או אחרי שנת המס = שליש יום;
  • כל יום בשנתיים שלפני או בשנתיים שאחרי שנת המס = שישית יום;

2) אם שהה בישראל 30 ימים או יותר, סך כל תקופת שהייתו בישראל באחת מתקופות שלוש השנים, היא לפחות 140 "ימי שהייה משוקללים" ובנוסף בן/בת זוגו או ידוע/ה בציבור הוא תושב ישראל לפי הקריטריונים לעיל.

2. חזקה חלוטה לתושבות חוץ

תושב חוץ ייחשב מי שאינו תושב ישראל וכן יחיד שהתקיים בו אחד מאלה (זאת אף אם מרכז חייו היה בישראל באותה שנה לפי החזקות החדשות) –

1) אם שהה בישראל 74 ימים או פחות בשנת המס, וסך כל תקופת שהייתו בישראל בכל אחת מתקופות שלוש השנים היא לכל היותר 110 ימי שהייה משוקללים.

2) הוא ובן/בת זוגו או ידוע/ה בציבור שהו בישראל 90 ימים או פחות, וסך כל תקופת שהייתם בישראל בכל אחת מתקופות שלוש השנים היא לכל היותר 125 ימי שהייה משוקללים.

ההגדרות לתקופת שלוש השנים ולימי שהייה משוקללים הינן זהות להגדרות בבחינת "תושב ישראל".

3. מועד התחלת התושבות ומועד ניתוק התושבות

הצעת החוק קובעת באופן ברור יותר את המועד בו תחל ותסתיים תושבות היחיד. בהתאם נקבע כי היחיד יחשב כתושב ישראל החל מהיום הראשון לשהייתו בישראל בשנת המס בה הוא נחשב כתושב.  יחד עם זאת, לעניין זה, לא יילקחו בחשבון ביקורים בישראל לתקופות של עד 21 ימים.

כמו כן, יחיד יחדל להיחשב תושב ישראל, ביום שהייתו האחרון בשנת המס האחרונה בה נחשב כתושב ישראל, אולם באופן דומה, ביקורים בישראל לתקופות של עד 21 ימים עד סוף שנת המס, לא יילקחו בחשבון.

4. חובת דיווח 

עד היום הוטלה חובת דיווח על יחיד שמתקיימת לגביו חזקת התושבות הניתנת לסתירה והיא נסתרת לטענתו. בעקבות ביטול חזקות אלו במסגרת התיקון, תבוטל חובת הדיווח בהתאם.

5. מועד תחולת החוק 

החוק החדש יחול החל משנת המס שלאחר שנת כניסתו לתוקף. בדברי ההסבר נקבע כי ניתן להתחשב גם בתנאים העובדתיים שהתרחשו לפני הכניסה לתוקף.

נציין כי הזכות לתכנוני מס בישראל כפופה לכללים אנטי-תכנוניים ספציפיים וכלליים, ואין לערוך תכנון מס ללא קבלת ייעוץ משפטי מראש.

למחלקת המסים שלנו ניסיון רב בנושאים הנדונים בעדכון זה. אנו עומדים לרשותכם ונשמח לספק ייעוץ מקיף לגבי השלכות המס הפוטנציאליות של הסוגיות שנידונו בעדכון זה, ודרכים אפשריות לצמצם השלכות מס כאלה.

בכבוד רב,

מחלקת מסים

הרצוג פוקס נאמן

אין לראות בחוזר לקוחות זה ייעוץ משפטי ואין להסתמך עליו ללא ייעוץ משפטי מתאים.