לקוחות ועמיתים יקרים,

אנו מתכבדים להביא לידיעתכם חידושים ועדכונים הנוגעים למס ערך מוסף בתחום המקרקעין בשנה החולפת, עם תחילתה של שנת 2023, כלהלן.

 

עמדה חייבת בדיווח

כידוע, עוסק שמחזור עסקאותיו עולה על 3 מיליוני ₪ ומוסד כספי חייבים בהגשת דו"ח אם נקטו בשנת המס הקודמת עמדה הנוגדת לעמדה שפורסמה כעמדה חייבת בדיווח. על הדיווח להיעשות בתוך 60 יום מתום שנת המס שבה ננקטה העמדה.

עמדה החייבת בדיווח לעניין מס ערך מוסף היא עמדה הנוגדת עמדה שפורסמה על ידי רשות המיסים כעמדה חייבת בדיווח, ושיתרון המס הנובע ממנה עולה על 2 מיליוני ₪ בשנה או 5 מיליוני ₪ במהלך ארבע שנים.

ביום 28.12.2022 פרסמה רשות המיסים את רשימת העמדות החייבות בדיווח בכלל מערכי המס ובתוכן עמדה חדשה בתחום מס ערך מוסף.

העמדה עניינה ביישום רשות המיסים לסעיף 5(ב) לחוק הדן במקרה בו עוסק במקרקעין רוכש דירת יד שניה מאדם פרטי לצורך מכירתה לאחר, ולפיו "מחיר העסקה" יהיה ההפרש בין המחיר של הדירה שנרכשה ובין המחיר של הדירה שנמכרה. העמדה מבהירה כי עמדת רשות המיסים היא, שההקלה האמורה לא תחול אם מדובר בהריסת הדירה הנרכשת ומכירת מקרקעין, בהריסת הדירה הנרכשת ומכירה דירה חדשה שנבנתה תחתיה או מכירת דירה שלגביה קיימת תכנית הריסה, הוגשה בקשה להריסה או שניתן היתר הריסה או צו הריסה.

° לרשימת כל העמדות החייבות בדיווח למס ערך מוסף >> לחצו כאן. אנו ממליצים לעבור על כלל העמדות על מנת לוודא שאינכם חבים בהגשת דיווח.

 

פסיקה חדשה במע"מ בתחום המקרקעין

• פסק דין דומסטרוי (ניתן ביום 1.12.22) – פסק הדין של בית המשפט העליון הפך את פסק הדין של בית המשפט המחוזי וקיבל את ערעור המדינה. פסק הדין עוסק בהשלכות של חברה אשר נרשמה כעוסק ולא עלה בידה להקים עסק. ביהמ"ש קבע כי חברה אשר רכשה בנין במטרה להפכו לבית מלון, יש לראותה כעוסק, אף אם בסופו של דבר בפועל השכירה את הדירות למגורים ולמטרות נוספות – פעילות אשר כשלעצמה איננה בבחינת "עסק" – ואפסו הסיכויים להקמת בית מלון. ביהמ"ש העליון ציין בנימוקיו את החשש מהשלכת רוחב שתפעל לרעתם של עוסקים, אם במקרה בו עסק כשל הוא יימחק באופן רטרואקטיבי וייאלץ להשיב את מס התשומות שנוכה על ידו.

• פסק דין עמיאל לוי (ניתן ביום 2.1.23) – פסק הדין של בית המשפט העליון קיבל את עמדת רשות המסים שהמערער הוא בבחינת "עוסק" במע"מ ודחה את הערעור. בבית המשפט נתגלעה מחלוקת בין השופטים בשאלה האם בחינת קיומו של עסק באמצעות "מבחן הגג" תיעשה רק במקרים חריגים ביותר וככלל מבחן הגג אמור לשקף את המסקנה העולה מיתר המבחנים או שמא אין לצמצם את השימוש במבחן הגג כמבחן מכריע רק למקרים חריגים.

• פסק דין מישל יעקבי (ניתן ביום 13.07.22) – פסק הדין של בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו, קיבל את עמדת רשות המסים ודחה את הערעור. בית המשפט קבע כי "גורם מארגן" לעניין הגדרת "קבוצת רכישה" לגבי מיסוי מקרקעין ולגבי מע"מ, די בכך שיארגן את קבוצת הרוכשים בהכנה של המסגרת החוזית לארגון הקבוצה ודרכי פעולתה, ואין צורך כי הגורם המארגן הוא שיוציא את הדברים אל הפועל גם בשלב הבניה בפועל.

° לפסק הדין דומסטרוי >> לחצו כאן

° לפסק הדין עמיאל לוי >> לחצו כאן

° לפסק הדין מישל יעקבי >> לחצו כאן

 

עדכונים וחידושים במס ערך מוסף בתחום המקרקעין

לקוחות וידידים יקרים, עם סיום שנת המס 2022 אנו מתכבדים להביא בפניכם חידושים במס ערך מוסף בתחום המקרקעין.

עמדה חייבת בדיווח מספר 14/2022 החבות במע"מ בשל מכירת דירת מגורים מכוח סעיף 5(ב) לחוק מע"מ.

נוסח ה"עמדה החייבת בדיווח" המלא מצ"ב

סעיף 5(ב) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן "חוק מע"מ") מעניק הקלת מס לשוק של "דירות יד שניה".  בהתאם לסעיף, בסיטואציה בה עוסק במקרקעין רוכש דירת יד שניה מאדם פרטי לצורך מכירתה לאחר, "מחיר העסקה" יהיה ההפרש בין המחיר של הדירה שנרכשה ובין המחיר של הדירה שנמכרה. זאת בניגוד לכלל הרגיל לפיו "מחיר העסקה" יהיה המחיר המלא של עסקת המכירה.

העמדה מונה מספר מצבים בהם ההקלה המתוארת לעיל לא תחול. זאת בנימוק שבמקרים אלו מדובר למעשה על רכישת דירה יד שניה לשם מכירתה של דירה חדשה ולא על מסחר בדירות יד שניה.

הסיטואציות הן:

(1) הריסה של הדירה הנרכשת ולאחר מכן מכירת המקרקעין על ידי העוסק;

(2) הריסה של הדירה הנרכשת, בניית דירה חדשה תחתיה ומכירתה על ידי העוסק;

(3) מכירת הדירה הנרכשת בידי העוסק בנסיבות בהן חלה על הדירה תכנית בתוקף להריסה, הוגשה

בקשה להריסה או ניתנו לגביה היתר הריסה או צו הריסה.

תשומת לבכם לכך שהמקרים מנוסחים באופן כללי ויכולים בהחלט להיות מקרים "אפורים" כגון הריסה חלקית וכדומה, צו הריסה שלא ממומש ועוד.

המלצתנו היא לקבל יעוץ משפטי ככל שיש חשש כי אכן ננקטה ו/או ננקטת עמדה חייבת בדיווח, ובכלל בכל סוגיה או הבהרה הנדרשת לצורך הגשת הדיווח. יודגש, כי נקיטת עמדה חייבת בדיווח מבלי לדווח עליה, מהווה עבירה פלילית בשל אי דיווח, ובמע"מ בתנאים מסוימים ככל שתוצא שומה בשל עמדה שלא דווחה ניתן יהיה להטיל גם קנס גרעון.

נשמח לעמוד לרשותכם לכל שאלה ו/או הבהרה שתידרש.

 

פסיקות חשובות של בתי המשפט בתחום מס ערך מוסף במקרקעין

1. פסק דין דומסטרוי (עא 5188/20 ‏ מנהל מס ערך מוסף תל אביב מרכז נ' דומסטרוי חברה קבלנית לעבודות בנייה ופיתוח בע"מ)

לקריאת פסק הדין המלא >> לחצו כאן

פסק הדין עוסק במקרה בו שני אנשים שהם מומחים בנדל"ן הקימו חברה במסגרתה רכשו בניין במטרה להפוך אותו לבית מלון. במסגרת זו החברה נרשמה במע"מ, התחילה בקידום תכניות לבניית המלון וניכתה מס תשומות. בין לבין החברה השכירה את הדירות בבניין להשכרה למגורים ולמטרות נוספות. בעקבות שינוי רגולטורי שחל החברה הגיעה למסקנה שאפסו הסיכויים בעתיד הקרוב לקבל את ההיתרים לבניית בית מלון בבניין. משכך, החברה הגישה בקשה לסגור את תיקה במע"מ רטרואקטיבית ולהחזיר את התשומות שניכתה. בקשתה סורבה.

על החלטה זו החברה הגישה ערעור שנדון בפני כבוד השופט אברהם גורמן בבית המשפט המחוזי מרכז (עמ (ת"א) 27953-11-18‏ ‏דומסטרוי חברה קבלנית לעבודות בנייה ופיתוח בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף תל אביב והמרכז – לקריאת פסק הדין המלא לחץ כאן). בית המשפט המחוזי קיבל את ערעור החברה. במסגרת פסק הדין בית המשפט ניתח את "מבחני העסק" וקבע שהפעילות של השכרת הדירות כשלעצמה אינו עולה כדי עסק ובנסיבות המיוחדות שנוצרו במסגרתן בשל שינויים רגולטוריים שונים, העסק לא "הבשיל" לכדי עסק של ממש נכון וראוי למחוק את רישומה של החברה במע"מ באופן רטרואקטיבי תוך החזרת מס התשומות על ידי החברה.

רשות המסים הגישה ערעור לבית המשפט העליון. בית המשפט לא חלק על המסקנה של בית המשפט המחוזי שהפעילות של השכרת הדירות כשלעצמה אינה מהווה כדי עסק. עם זאת בית המשפט העליון חלק על מסקנתו של בית המשפט המחוזי וקבע כי:

"כל עוד פעלה המשיבה בתום לב לקידום התוכנית להקמת בית מלון, התקיימו בה התנאים להגדרתה כעוסק בהקמה ולכן הוסיפה להתקיים עילת רישומה כעוסק. רק במועד בו נזנחה התוכנית להקמת בית המלון באופן סופי, הפסיקה עילה זו להתקיים, ולכן רק ממועד זה ואילך היה בסיס למחיקת הרישום. לא הונחה כל אינדיקציה לנטישת הכוונה האמורה עד למועד הגשת בקשת המשיבה לביטול רישום. מכאן שאין כל הצדקה להפעלת סמכות הביטול כך שתחול רטרואקטיבית למועד מוקדם יותר, ובוודאי שאין הצדקה לביטול מלכתחילה של הרישום…"

כחלק מנימוקי פסק הדין בית המשפט ציין כי מחיקת הרישום באופן רטרואקטיבי במקרים בהם עסק כשל, עלול ליצור השלכות מרחיקות לכת לרעתו של עוסק, למשל, בכל הקשור למס תשומות שנוכה עד לשלב בו העסק נסגר.

 

2.פסק דין עמיאל לוי (עא 1533/20‏ עמיאל לוי נ' אגף המכס והמע"מ פתח תקווה)

לקריאת פסק הדין המלא >> לחצו כאן

בפסק הדין דובר על מערער שביצע עסקאות במקרקעין שבבעלותו, בהן עסקה הכוללת ארבע עסקאות מכר של נכס בהוד השרון לקבוצה של ארבעה רוכשים וכן עסקת מכר של קרקע בפסגת זאב בירושלים על ידי המערער ושני שותפיו לקרקע.

בנוסף למערער כמות רבה של נכסים לגביהם ביצע עסקאות שונות לאורך השנים. המשיב הוציא למערער שומת מס בגין העסקאות שבמחלוקת מאחר וכל אחת מהן מהווה לעמדתו עסקה. השגת המערער נדחתה, ועליה הוגש ערעור לביהמ"ש המחוזי שדחה את הערעור וקיבל את עמדת רשות המסים.

הסוגיה שבמחלוקת היא השאלה כיצד יש לסווג את אותן עסקאות- ככאלה שבוצעו כחלק מפעולה עסקית, או ככאלה שבוצעו כהשקעה הונית. בוצע ניתוח מקיף של "מבחני העסק" בסיום הניתוח, נקבע בדעת רוב בניגוד לדעתו של כבוד השופט חאלד כבוב כי המערער הוא עוסק במקרקעין.

במסגרת פסק הדין נתגלעה מחלוקת עקרונית בין כבוד השופט כבוב לבין כבוד השופט סולברג באשר למבחן האחרון ב"מבחני העסק" דהיינו "מבחן הגג". לאור חשיבות הדברים נצטט את תיאור המחלוקת מפי כב' השופט כבוב.

"אם כן, 'מבחן הגג' אינו אלא ה'דבק' אשר מדביק את חלקי הפסיפס – הם יתר מבחני העזר – ובכך מגלה הוא לבית המשפט, לגורמי רשות המס ולנישום את התמונה הכללית העולה מפעילותו הכלכלית של נישום… אין לכחד, כי עשויים להיות מקרים בהם 'מבחן הגג' לא ישקף בהכרח את המסקנה שעולה מיישום יתר מבחני העזר. מקרים כאלה עשויים להתרחש באחד משני מצבים:

• הראשון, כאשר מבחני העזר מושכים לכיוונים שונים, ו'מבחן הגג' נדרש כ'שובר שוויון'.

• השני, כאשר מבחני העזר מביאים למסקנה ברורה, אך נסיבות כאלה ואחרות מצדיקות, על פני הדברים, סטייה ממנה.

כשלעצמי, אני סבור שיש להימנע ככל הניתן מפנייה לסטנדרטים רחבים אשר יש בהם כדי לפגום בוודאות הדין הפיסקלי; ולהעניק בכורה ליתר מבחני העזר, אשר מטרתם ותכליתם לבחון היבטים שונים של פעילות עסקית. השופט סולברג חולק עליי לעניין זה בשני מישורים: ראשית, לשיטתו, יש בעמדתי כדי לִשְׁפֹּךְ אֶת הַתִּינוֹק עִם הַמַּיִם, וזאת, היות ש'מבחן הגג' הוא כלי חיוני לצורך 'לכידת' מלוא המאפיינים של העסקה הנבחנת; ומשום שצמצומו עשוי לתמרץ היצמדות דווקנית ליתר מבחני העזר כדי להשיג "סיווג פורמלי… והכל בכדי לחמוק מציפורני המס" (פסקה 32 לחוות דעתו)…

 לא אכחד, כי יש בגישתי משום חידוש, ובצדק העיר השופט סולברג, כי דבריי אינם הולכים "בתלם שנחרש בפסיקה קודמת של בית משפט זה" (שם, בפסקה 31). ואולם, לשיטתי, מדובר בחידוש רצוי…"

עוד קבע בית המשפט שהאישור שקיבל המערער מאגף מיסוי מקרקעין לשומתו העצמית במסגרתה סיווג את העסקאות כעסקאות הוניות אינה משתיקה את רשות המסים (אגף מע"מ) מלסווג את העסקאות כעסקאות במישור העסקי מקום בו לא נערך במיסוי מקרקעין הליך שומתי מסודר.

 

3.פסק דין מישל יעקבי (עמ (ת"א) 39498-06-20‏ ‏מישל יעקבי נ' מנהל מס ערך מוסף תל אביב 1)

לקריאת פסק הדין המלא >> לחצו כאן

פסק הדין עוסק בחבות מע"מ ברכישת קרקע על ידי קבוצת רכישה. חוק מס ערך מוסף, מגדיר רכישה של מקרקעין מאדם פרטי על ידי קבוצת רכישה כ"עסקה" החייבת במע"מ. לגבי הגדרת "קבוצת רכישה" חוק מע"מ מפנה לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן "חוק מיסוי מקרקעין") אשר בסעיף 1 מגדיר קבוצת רכישה כך:

"קבוצת רוכשים המתארגנת לרכישת זכות במקרקעין ולבנייה על הקרקע של נכס שהוא אחד המפורטים להלן, באמצעות גורם מארגן, ובלבד שהרוכשים בקבוצה מחויבים למסגרת חוזית –

(1)  נכס שאינו דירת מגורים;

(2) נכס שהוא דירה המיועדת לשמש למגורים"

גורם מארגן מוגדר בחוק מיסוי מקרקעין כך:

"מי שפועל בעצמו או באמצעות אחר לארגון קבוצת הרוכשים לצורך הרכישה והבנייה, לרבות הכנת המסגרת החוזית, והכל בתמורה בעבור פעולות הארגון כאמור".

בנסיבות אותו מקרה נקבע שהגורם שפעל לארגן את הקבוצה, ארגן אותה עד לשלב הבניה בפועל, לרבות עריכת חוזים ושיווק יחידות הקרקע אך בשלב הבניה בפועל, חברי הקבוצה פעלו בעצמם לשם בניית הדירות. היות שכך עלתה בין השאר השאלה, האם בנסיבות אלו המארגן עונה להגדרת "גורם מארגן" וממילא הקבוצה כולה תוגדר כקבוצת רכישה שמכירת הקרקע לה חייבת במס או לא ושמא גורם מארגן הוא רק גורם הקשור עם הרוכשים עד לשלב בו נמסרת הדירה בפועל.

על שאלה זו השיב בית המשפט וקבע שגורם מארגן ייחשב ככזה גם הוא פעל רק לארגן את הרוכשים עד לשלב הבניה. וכך נאמר שם:

"כבר מלשון החוק עולה, כי הגורם המארגן צריך לארגן את קבוצת הרוכשים, ולא את הרכישה והבנייה עצמה. לא בכדי מופיעות המילים "לרבות הכנת המסגרת החוזית". די בהכנה של המסגרת החוזית לארגון הקבוצה ודרכי פעולתה, ואין צורך כי הגורם המארגן הוא שיוציא את הדברים אל הפועל.

כך גם עולה מההגדרה הלשונית של המילה "מארגן". באתר המרשתת של האקדמיה ללשון העברית מוגדר "מְאַרְגֵּן" כך: "עורך ומסַדֵר, מְאַגד יחידים לארגוּן". כלומר, די בכך שאותו גורם עורך ומסדר את הקבוצה ומאגד את היחידים לארגון, ואין צורך שהוא גם יוציא את הפונקציות לפועל, כגון שהוא עצמו יתקשר עם קבלני המשנה וכדומה."

פסקי הדין מעלים סוגיות אותן יש לבחון ביחס לנסיבות הספציפיות של המקרה הרלוונטי. למשרדנו מומחיות רבה בתחום המיסים, לרבות בקשר עם מס ערך מוסף בכלל ומע"מ במקרקעין בפרט. נשמח לעמוד לרשותכם בכל סוגיה בתחומים אלו, וכן בכל שאלה או הבהרה.